2018年中级会计实务重点难点讲义汇总第五章长期股权投资(7)

1．处置部分
借：银行存款
贷：长期股权投资
投资收益(差额，可能在借方)
2．剩余部分追溯调整
(1)投资时点商誉的追溯
剩余的长期股权投资成本大于按照剩余持股比例计算应享有原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；长期股权投资成本小于应享有原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。
【提示1】若处置日与原投资交易日在同一个会计年度，在调整长期股权投资成本的同时，应调整当期损益(营业外收入)。
(2)投资后的追溯调整
借：长期股权投资
    贷：留存收益(盈余公积、利润分配一未分配利润)(原投资时至处置投资当期期初被投资单位留存收益变动×剩余持股比例)
        投资收益(处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动×剩余持股比例)
        其他综合收益(被投资单位其他综合收益变动×剩余持股比例)资本公积一其他资本公积(其他原因导致被投资单位所有者权益变动×剩余持股比例)
【提示2】调整留存收益和投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已发放或已宣告发放的现金股利或利润。
长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益、其他综合收益及其他所有者权益变动的份额。
【例题13】A公司原持有B公司60％的股权，能够对B公司实施控制。2015年12月31日该股权投资账面余额为6000万元，未计提减值准备。2016年4月6日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1／3出售给某企业，取得价款3600万元。A公司原取得B公司60％股权时，B公司可辨认净资产公允价值为9000万元(与账面价值相同)。自A公司取得对B公司长期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润6000万元。其中，自A公司取得投资日至2015年年末B公司实现净利润5000万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入其他综合收益和资本公积的交易或事项。A公司按净利润的10％提取盈余公积，不考虑其他因素。
在出售20％(60％× 1／3)股权后，A公司对B公司的持股比例为40％，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。A公司对B公司长期股权投资应由成本法改为权益法核算。
(1)确认长期股权投资处置损益
借：银行存款    3600
    贷：长期股权投资2000(6000×l／3)
        投资收益    l600
(2)调整剩余部分长期股权投资账面价值
剩余长期股权投资的账面价值为4000万元(6000-2000)，与应享有原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额3600万元(9000 ×40％)之问的差额400万元(4000-3600)属于投资作价中商誉的部分，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。
按照处置投资以后剩余持股比例计算享有被投资单位自取得投资日至处置投资日期间实现的净损益为2400万元(6000 ×40％)，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益和当期投资收益。A公司应进行以下账务处理：
借：长期股权投资    2400
    贷：盈余公积    200
    (5000×40％×l0％)
    利润分配一未分配利润    l800
    (5000×40％×90％)
    投资收益400
    [(6000-5000)×40％]
投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能够实施共同控制或施加重大影响的，投资方在个别财务报表中，应当对该项长期股权投资从成本法转为权益法核算。首先，按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益；然后，按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。
【例题14】2014年1月1 日，甲公司以银行存款9000万元从非关联方处取得乙公司60％的股权，能够对乙公司实施控制。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14500万元(与账面价值相同)。2016年7月1日，非关联方丙公司向乙公司投资8500万元，相关手续于当日完成。此项交易之后，甲公司对乙公司持股比例下降至40％，丧失对乙公司的控制权但仍具有重大影响。2014年1月1日至2016年7月1日期间，乙公司因可供出售金融资产公允价值变动增加其他综合收益200万元，实现净利润800万元；其中，2014年1月1日至2015年12月31日期间，乙公司实现净利润500万元。乙公司于2015年分配现金股利100万元。除上述事项外，乙公司无其他所有者权益变动。甲公司按净利润的10％提取盈余公积。不考虑相关税费等其他因素影响。
2016年7月1日，甲公司有关账务处理如下：
(1)按比例结转部分长期股权投资账面价值并确认相关损益
应确认投资收益金额=8500 × 40％-9000÷60％×20％=400(万元)。
借：长期股权投资400
    贷：投资收益400
(2)对剩余股权视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整
借：长期股权投资一损益调整    280
    [(800-100)×40％]
    贷：盈余公积    l6
    [ (500-100)  ×40％×l0％]
    利润分配一未分配利润    l44
    [ (500-100)x 40％×90％]
    投资收益    l20(300×40％)
    借：长期股权投资一其他综合收益      80
    (200×40％)
    贷：其他综合收益    80
(五)成本法核算转换为公允价值计量
1．确认有关股权投资的处置损益
借：银行存款
    贷：长期股权投资(出售部分账面价值)
    投资收益(差额，可能在借方)